警惕房產(chǎn)銷售的增值稅風(fēng)險(xiǎn)

時(shí)間：2019-02-20作者：佛山思遠(yuǎn)財(cái)務(wù)咨詢有限公司瀏覽：92

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目應(yīng)納增值稅的主??要影響因素有銷售額、適用計(jì)稅方法、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間等。任何一個(gè)因素確定不當(dāng)，都可能產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。筆者就全面推開(kāi)營(yíng)改增以來(lái)，納稅評(píng)估、稅務(wù)稽查中房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)存在的涉稅問(wèn)題進(jìn)行歸集整理，分析房產(chǎn)銷售中可能存在的增值稅風(fēng)險(xiǎn)。
風(fēng)險(xiǎn)之一：銷售額。

銷售額是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為**的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。雖然房?jī)r(jià)備案、“一房一價(jià)”等制度的施行，使房?jī)r(jià)較趨透明，避免了房?jī)r(jià)的畸高畸低現(xiàn)象。但在實(shí)務(wù)中，低價(jià)銷售或以房抵債時(shí)確認(rèn)較低房?jī)r(jià)的情形仍在一定程度的存在。對(duì)價(jià)格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生視同銷售行為而無(wú)銷售額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依照稅法規(guī)定調(diào)整銷售額。因此，在確認(rèn)增值稅銷售額時(shí)需關(guān)注明顯**市場(chǎng)評(píng)估價(jià)的房產(chǎn)銷售以及*辦理產(chǎn)權(quán)證的車(chē)庫(kù)、儲(chǔ)藏室、停車(chē)位等銷售**的收入。此外，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。這里的預(yù)收款不僅包括企業(yè)在預(yù)收賬款明細(xì)賬中核算的首付款等預(yù)收房款，而且包括一般在其他應(yīng)付款明細(xì)賬中核算的購(gòu)房定金、誠(chéng)意金等預(yù)收款項(xiàng)。預(yù)繳申報(bào)時(shí)切記不可忽略其他應(yīng)付款明細(xì)賬所核算的預(yù)收房款。

進(jìn)行涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析時(shí)，需關(guān)注房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售額在不同申報(bào)表上的填報(bào)口徑，避免因數(shù)據(jù)口徑不一，造成分析有誤。按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和適用稅率或征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，填報(bào)的《增值稅納稅申報(bào)表》（下稱“一般申報(bào)”），其“銷售額”填列不含稅收入；而采取預(yù)收款方式銷售，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率計(jì)算預(yù)繳增值稅，填報(bào)的《增值稅預(yù)繳稅款表》（下稱“預(yù)繳申報(bào)”），其“銷售額”填列含稅收入。根據(jù)申報(bào)數(shù)據(jù)的不同口徑，在核查一般申報(bào)是否少申報(bào)銷售額時(shí)，應(yīng)將申報(bào)銷售額與其賬面應(yīng)確認(rèn)的增值稅收入換算為同一口徑進(jìn)行比較。若存在少申報(bào)收入情形，在進(jìn)行補(bǔ)充申報(bào)時(shí)，填報(bào)《增值稅納稅申報(bào)表》的銷售額為不含稅收入額。而核查預(yù)繳申報(bào)是否準(zhǔn)確時(shí)，可直接將預(yù)繳申報(bào)表的銷售額與預(yù)收賬款及其他應(yīng)付款所核算的預(yù)收房款進(jìn)行比較，補(bǔ)充預(yù)繳申報(bào)的銷售額是含稅收入額。
風(fēng)險(xiǎn)之二：適用計(jì)稅方法。

主要影響不含稅銷售額的計(jì)算以及土地價(jià)款的扣除。一般納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的2016年4月30日前開(kāi)工的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。其銷售額為**的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，不得扣除對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款。一經(jīng)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，36個(gè)月內(nèi)不得變更為一般計(jì)稅方法計(jì)稅。
風(fēng)險(xiǎn)之三：納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

通常是納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者**索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，以不動(dòng)產(chǎn)交付給買(mǎi)受人的當(dāng)天作為應(yīng)稅行為發(fā)生的時(shí)間。即**索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指《商品房買(mǎi)賣(mài)合同》上約定的交房日期；若實(shí)際交房時(shí)間早于合同約定時(shí)間的，為實(shí)際交付當(dāng)天。若先開(kāi)發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)在開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。
風(fēng)險(xiǎn)之四：預(yù)繳稅款抵減時(shí)間。

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》及《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》并未明確，各地規(guī)定也不盡相同。如陜西國(guó)稅明確，預(yù)繳稅款在該項(xiàng)目納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)才進(jìn)行扣減，即扣減遵循“分項(xiàng)目﹢產(chǎn)生納稅義務(wù)”兩個(gè)條件。而江蘇國(guó)稅、廣西國(guó)稅規(guī)定，當(dāng)月預(yù)繳稅額當(dāng)月即可抵減，且預(yù)繳稅款*按對(duì)應(yīng)項(xiàng)目分別抵減，只要不**出當(dāng)期應(yīng)納稅額，均可抵減。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。雖然抵減不分項(xiàng)目，可以減少企業(yè)資金壓力，但易造成預(yù)繳稅款抵減混亂，為及時(shí)掌握各項(xiàng)目增值稅繳納情況，有效規(guī)避預(yù)繳稅款抵減有誤的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，可分項(xiàng)目以備查賬登記預(yù)繳稅款抵減情況。

有效規(guī)避房產(chǎn)銷售增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)，除關(guān)注上述主要影響因素外，還需注意一些特殊交易情形的處理。一是交易跨越營(yíng)改增前后。如2016年4月28日，簽訂《商品房買(mǎi)賣(mài)合同》，同時(shí)收取預(yù)收款，5月20日收到銀行按揭貸款，實(shí)際交房發(fā)生在8月30日，同時(shí)根據(jù)面積差收取部分尾款。那么在房產(chǎn)實(shí)現(xiàn)交付時(shí)，應(yīng)將按揭貸款和尾款確認(rèn)為增值稅收入。不能因合同簽訂及預(yù)收款收取發(fā)生在2016年4月30日前，而將全部房款確認(rèn)為營(yíng)業(yè)稅收入；也不能因?qū)嶋H交付房產(chǎn)發(fā)生在2016年5月1日后，而將全部房款都確認(rèn)為增值稅收入。

二是以房抵債未及時(shí)確認(rèn)收入。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)由于資金緊張等原因，以開(kāi)發(fā)產(chǎn)品抵**所欠工程款。稅收上應(yīng)分解為兩筆業(yè)務(wù)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售房地產(chǎn)，以銷售所得償還所欠債務(wù)。如債權(quán)方將抵債房產(chǎn)自用，與一般銷售房產(chǎn)項(xiàng)目處理流程相同；如債權(quán)方欲將抵債房產(chǎn)出售，通常不會(huì)將抵債房產(chǎn)登記在自己名下，而是待房產(chǎn)買(mǎi)受人與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司直接與簽訂商品房買(mǎi)賣(mài)合同，作為一手房銷售。致使抵債房產(chǎn)延遲確認(rèn)增值稅收入。

三是發(fā)票開(kāi)具不及時(shí)推遲確認(rèn)收入。區(qū)別于普通商品，不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)實(shí)施登記制度。購(gòu)房發(fā)票是商品房產(chǎn)權(quán)登記申請(qǐng)的*材料之一，從而使房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售房產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)具發(fā)票成為必然。在營(yíng)業(yè)稅制下，納稅人往往習(xí)慣于開(kāi)具發(fā)票時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。而在增值稅制下，要求在房產(chǎn)交付時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，實(shí)務(wù)中存在房產(chǎn)交付后未及時(shí)開(kāi)具全款發(fā)票情形，從而延遲確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，推遲確認(rèn)增值稅收入。

值得注意的是，要關(guān)注進(jìn)項(xiàng)發(fā)票滯留風(fēng)險(xiǎn)。部分房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在開(kāi)發(fā)銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目期間，因**的增值稅**發(fā)票不能抵扣而不進(jìn)行認(rèn)證，形成發(fā)票滯留風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)發(fā)票滯留風(fēng)險(xiǎn)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)需要了解增值稅發(fā)票相關(guān)政策，對(duì)不屬于進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍的，根據(jù)情況換開(kāi)增值稅普通發(fā)票或者先認(rèn)證后轉(zhuǎn)出，具體處理遵循《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）。對(duì)按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在**增值稅**發(fā)票時(shí)，先計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，經(jīng)認(rèn)證后，將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
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